融资性租赁增值税(融资租赁增值税税目)

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2018年12月7日，财政部修订发布了《企业会计准则第21号——租赁》(以下简称“新租赁准则”)。准则规定，在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报表的企业，自2019年1月1日起施行;其他执行企业会计准则的企业自2021年1月1日起施行。鉴于实务中许多企业已经应用了新准则，现对使用权资产税会差异进行简单分析。

企业执行新租赁准则后，承租人不再区分经营租赁和融资租赁，除低价值租赁和短期租赁可以简化处理外，其他租赁要确认“使用权资产”，并且要计提折旧。

在税法规定上，租赁仍要区分经营租赁和融资租赁，其区分原则基本上采用的是旧租赁准则里分类的原则。

与税务规定相比，新租赁准则使用权资产会产生较大的税会差异：

1、税务规定中没有“使用权资产”；也就没有使用权资产折旧。

2、税务规定中，可以扣除的项目不包括“使用权资产”租赁期间的融资费用摊销。

下面举例来说明承租人适用新租赁准则后，税务上分类为融资租赁的税会差异及纳税调整。

案例

2021年12月，承租人甲公司与乙公司签署了一份租赁合同，租赁合同主要条款及资料如下：租赁标的物为模具生产线，租赁开始日为租赁物运抵甲公司生产车间之日（2021年12月31日）。租赁期36个月。租金及支付方式处租赁开始日起每年年末支付租金100万元。该生产线2021年12月31日公允价值260万元，租赁合同规定的内含利率为8%，该生产线为全新设备，估计使用年限5年，期末无残值。

会计处理

1、计算“使用权资产”成本和“租赁负债”的初始计量金额

根据新准则14条规定，承租人在租赁期开始日，承租人应当对租赁确认使用权资产和租赁负债。

根据新准则16条规定，使用权资产成本=租赁负债的初始计量金额-租赁激励+初始直接费用+复原成本，本例中除租金外不存在其他费用。

租赁负债的初始计量金额=100×2.5771= 257.71万元（2.5771是利率为8%、3年期的年金现值系数 ）

因此，使用权资产成本=租赁负债的初始计量金额=257.71万元

2、承租人甲公司在租赁期开始日的会计处理

借：使用权资产257.71万元

租赁负债----未确认融资费用 42.29万元

贷：租赁负债—租赁付款额 300万元

3、新准则下租赁资产折旧和和租赁负债摊销，如表-1和表-2：

税务处理

（1）税务上首先要区分该租赁是经营租赁还是融资租赁。

依据旧租赁准则：

租赁资产最低租赁付款额=各项租金之和+承租人担保的资产余值=100*3+0=300万元

最低租赁付款额现值=100*（P/A，8%，3）=100*2.5771=257.71万元。

最低租赁付款额现值257.71万元，大于租赁资产公允价值的90%（260*90%=234万元），满足融资租赁标准。

根据《企业所得税法实施条例》第五十八条第三款规定“融资租入固定资产，以租赁合同约定的总额了承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础”。本例中因不涉及其他费用，租赁资产的计税基础为总付款额300万元。

根据《企业所得税实施条例》第四十七条 “企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：……(二)以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除”。本例中甲公司每年允许税前扣除的折旧费为100万元。

税会差异分析及纳税调整

会计处理与税法规定不一致，税前扣除应以税法规定为准，租赁资产三年的税会差异如下表分析所示：

从上述税会差异对比分析中，可以得出如下结论，本案例中甲公司企业所得税的纳税调整是前两年纳税调增，最后一期纳税调减，最终税会差异总体为零。

文章来源：祥顺财税俱乐部。本文内容仅供一般参考用，均不视为正式的审计、会计、税务或其他建议，我们不能保证这些资料在日后仍然准确。任何人士不应在没有详细考虑相关的情况及获取适当的专业意见下依据所载内容行事。本号所转载的文章，仅供学术交流之用。文章或资料的原文版权归原作者或原版权人所有，我们尊重版权保护。如有问题请联系我们，谢谢！

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标签： 租赁 资产 企业